Курсовая: Аудиторская проверка кредитов и займов

• перечни типовых вопросов для выяснения мнения руководящего персонала

и работников бухгалтерии;

• специальные бланки и проверочные листы;

• блок-схемы и графики;

• перечни замечаний, протоколы и акты.

При этом аудиторские организации самостоятельно разрабатывают методики и

порядок изучения и оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего

контроля, а также планируют процедуры аудиторской проверки в зависимости от

результатов такого изучения и оценки.

Процесс планирования включает следующие основные этапы, предусмотренные как

ФСА №3 «Планирование аудита», так и внутренними стандартами аудиторских

организаций:

• предварительное планирование аудиторской проверки;

• составление общего плана аудита;

• составление программы аудита.

Операции по получению и возврату кредитов и займов, как и все прочие

операции, также находят отражение в рабочих документах планирования аудита.

Рабочий документ «Информация о деятельности клиента» (Knowledge of Client

Business – таково название этого документа в соответствии с международными

стандартами аудита), составление которого предшествует составлению общего

плана и программы аудита, содержат таблицу

Таблица 1.2 Основные источники финансирования

(на конец проверяемого периода)

Показатели	Сумма	% к итогу
Собственные источники
Кредиты банков и прочие заемные средства
Кредиторская задолженность и средства целевого Финансирования
Итого		100,0

Бланк «Информация о деятельности клиента» ведется аудиторской организацией

регулярно из года в год с соответствующими изменениями и размещается в папке

рабочих документов. В случае, когда заполненный бланк переносится в будущие

годы, необходимо делать ксерокопию и помещать ее в папку предыдущего года.

На этапе предварительного планирования оформляется Лист предварительного

планирования (Preliminary Planning Form – таково название этого документа в

соответствии с международными стандартами аудита), в котором аудиторы

отражают следующую информацию об операциях с кредиторами и займами.

(табл.1.3).

Таблица 1.3

Лист предварительного планирования (фрагмент)

1	Объем операций по привлечению банковских кредитов (указать количество договоров в год)
2	Объем операций по привлечению займов (указать количество договоров в год)
3	Назначение операций по привлечению кредитов и займов	Строительство основных средств
		Приобретение объектов основных средств
		Приобретение товарно-материальных ценностей
		Выдача заработной платы
		Другие

Лист предварительного планирования предназначен для оценки объема

документации организации, подлежащей проверке, и общих затрат времени на

проведение аудита. Заполняется специалистами, направленными на

предварительное ознакомление с потенциальным клиентом, по итогам бесед с

руководителем, главным бухгалтером (работником бухгалтерии), просмотра

документов и др. По ходу оценки и по ее итогам в бланк либо вписывается

полученная информация, либо выбирается один из предложенных вариантов и

помечается соответствующая ячейка. Если клиент отказывается сообщить какую-

либо точную информацию (например, из соображений коммерческой тайны), то

допускается записать ее ориентировочное значение (порядок величины) или

указать «Сообщить отказались».

Перечень и последовательность проведения аналитических процедур, выполняемых

на этапе изучения и оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего

контроля, в части отражения в учете кредитов банков представлены в табл. 1.5.

Таблица 1.5

Описание процедур планирования аудита кредитов и займов

№ п/п	Описание процедуры
1	Просмотр бухгалтерского баланса на предмет наличия входящего остатка по строке 510 «Кредиты и займы», подлежащие погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты
2	Просмотр бухгалтерского баланса на предмет наличия входящего остатка по строке 610 «Кредиты и займы», подлежащие погашению менее чем через 12 месяцев после отчетной даты
3	Просмотр приложения к бухгалтерскому балансу (форма №5) раздела «Дебиторская и кредиторская задолженность» строки «Долгосрочные кредиты» (графы 3 и 4)
4	Просмотр приложения к бухгалтерскому балансу (форма №5) раздела «Дебиторская и кредиторская задолженность» строки «Краткосрочные кредиты» (графы 3 и 4)
5	Просмотр приложения к бухгалтерскому балансу (форма №5) раздела «Дебиторская и кредиторская задолженность» строки «Краткосрочные займы» (графы 3 и 4)
6	Просмотр приложения к бухгалтерскому балансу (форма №5) раздел «Дебиторская и кредиторская задолженность» строки «Долгосрочные займы» (графы 3 и 4)
7	Просмотр приложения к бухгалтерскому балансу (форма №5) раздела «Государственная помощь» на предмет остатка и полученных в течение года бюджетных кредитов
8	Просмотр отчета о движении денежных средств (форма №4) строки «Поступления от займов и кредитов, предоставленных другими организациями»
9	Просмотр отчета о движении денежных средств (форма №4) строки «Погашение займов и кредитов»

Выводы аудитора. Если при проведении вышеописанных процедур хотя бы одна

процедура имела положительный результат, то следует в общем плане аудита в

графе «Планируемые виды работ» указать «Аудит кредитов и займов». Если все

процедуры имели отрицательный результат, то раздел «Аудит кредитов» в общий

план проверки данного предприятия не включать.

Составление программы аудита по кредитам и займам – трудоемкий и долгий

процесс. Поэтому следует разработать типовую программу проведения аудита

кредитов и займов, где будут приведены классификация всех возможных видов

нарушений при отражении в бухгалтерском учете банковских кредитов и займов и

описание аудиторских процедур по выявлению этих нарушений. К каждой процедуре

следует разработать рабочие таблицы, по результатам проверки которых ведущий

аудитор имеет возможность сделать определенные выводы.

II. Классификация видов нарушений при привлечении кредитов и займов.

В соответствии с пунктом 33 ПБУ 15/01 в бухгалтерской отчетности организации

должна отражаться информация о:

• наличии и изменении величины задолженности по основным видам займов, кредитов;

• величине, видах, сроках погашения выданных векселей и размещенных облигаций;

• сроках погашения основных видов займов, кредитов, других заемных обязательств;

• суммах затрат по займам и кредитам, включенных в операционные расходы и в

стоимость инвестиционных активов;

• величине средневзвешенной ставки займов и кредитов (при ее применении).

При всем многообразии направлений использования заемных средств можно

выделить основные из них, среди которых – капитальное строительство,

приобретение отдельных объектов основных средств и нематериальных активов,

осуществление финансовых вложений (т.е. всего того, что названо в ПБУ 15/01

инвестиционными активами), а также пополнение оборотных средств, необходимых

для выплаты заработной платы работникам, приобретения материально-

производственных запасов (работ, услуг), уплаты налогов и др.

Заемные средства могут поступать на расчетные и валютные счета, на

специальные ссудные счета, а займы – в том числе и в кассу предприятия.

Государство уделяет пристальное внимание регулированию кредитных операций,

осуществляемых банками.

Поскольку получение заемных средств порождает необходимость начисления и

уплаты процентов, а порядок отражения в учете процентов имеет множество

особенностей, проверка достоверности статьи бухгалтерской отчетности «Кредиты

и займы» является достаточно трудоемкой. Вместе с тем методы проверки

операций по привлечению кредитов и займов четко и подробно разработаны, имеют

давнюю историю, достаточно однообразны, а сами контрольные процедуры

сравнительно просты. Поэтому именно при проверке данной статьи аудиторам

целесообразно привлекать к работе ассистента.

Задача аудитора состоит в том, чтобы:

• провести опрос сотрудников бухгалтерии и других служб аудируемого лица

(прежде всего –финансового отдела) с целью оценки состояния средств

внутреннего контроля;

• составить программу аудита операций по привлечению заемных средств, включив

в нее необходимый и достаточный перечень аудиторских процедур;

• определить состав необходимых для оформления рабочих документов и

выполнения запланированных аудиторских процедур средств – первичных учетных

документов, учетных регистров и т.д.;

• распределить обязанности по выполнению процедур между ассистентами.

Составлению плана проверки предшествует оценка состояния внутреннего контроля

за обоснованным получением, своевременным возвратом кредитов и займов,

правильным отражением на счетах бухгалтерского учета и верным исчислением

процентов за пользование заемными средствами.

Аудитор оценивает состояние внутреннего контроля аудируемого лица с помощью

специально составленного опросного листа (вопросника), дает предварительную

оценку состоянию внутреннего контроля за заемными средствами, определяет

наиболее уязвимые с точки зрения нарушений и злоупотреблений места и

планирует состав основных процедур (аудиторских процедур по существу).

Состав процедур может быть различным в зависимости от того, когда начинается

аудиторская проверка- в течение отчетного периода, отчетность за который

будет подтверждена аудиторским заключением, или после окончания данного

отчетного периода.

Признаками отсутствия или недостаточности внутреннего контроля за состоянием

заемных средств на предприятия являются:

• наличие признаков формального проведения инвентаризаций заемных средств –

назначение в комиссии по проведению инвентаризаций обязательств постоянно

одних и тех же лиц, отсутствие прилагаемых к акту рабочих записей ревизионной

комиссии;

• предоставление права подписи договоров кредита или займа, дополнительных

соглашений к ним лицам, чьи должностные полномочия не отражены в

распоряжениях (приказах) руководителя предприятия;

• привлечение заемных средств в суммах, приводящих к существенному снижению

финансовой устойчивости предприятия;

• привлечение заемных средств под неоправданно высокие проценты;

• пропуск сроков возврата заемных средств, уплаты процентов по ним.

Ответственность за своевременное погашение заемных обязательств возлагается

на руководителей предприятия и главного бухгалтера, поэтому аудитор получает

у них необходимые ему пояснения и разъяснения.

Внутренний контроля в каждой организации и на каждом предприятии организуется

таким образом, чтобы предотвращать какие-то конкретные нарушения

(непреднамеренные или преднамеренные), которые могут возникнуть при

совершении хозяйственных операций. Не являются исключением из данного правила

организации средств внутреннего контроля и операции по движению средств

кредитов и займов.

Невозможно предотвратить все нарушения. Средства внутреннего контроля

направлены на выявление тех нарушений, которые уже случались и понятны

причины и условия, позволившие им свершиться.

Перечень типовых нарушений при отражении в бухгалтерском учете операций,

связанных с получением кредитов и займов:

1. Отсутствие документов, оформляющих кредитные отношения

1.1. Отсутствие кредитного договора или договора займа

1.2. Отсутствие выписок банка со ссудного счета

1.3. Отсутствие бухгалтерских справок-расчетов по начислению

процентов по договорам кредита и займа.

1.4. Отсутствие мемориальных ордеров, подтверждающих списание в

безакцептном порядке сумм возврата кредитов и процентов, уплачиваемых по ним.

1.5. Отсутствие дополнительных соглашением к кредитному

договору или договору займа, изменяющих процентную ставку по кредиту, сроки

возврата кредита и другие условия кредитного договора.

1.6. Отсутствие аналитического учета по просроченным

кредитам и займам.

2. Отнесение на налоговые расходы процентов по кредитам и займам,

которые не могут быть в них включены

2.1. Включение в налоговые расходы начисленных банком

процентов за пользование заемными средствами, но фактически на конец

отчетного периода не уплаченных банку (при кассовом методе)

2.2. Отсутствие формирования отложенных налоговых

обязательств

2.3. Отсутствие формирования отложенных налоговых активов

2.4. Включение в налоговые расходы процентов по кредитам

банков и займам, превышающих нормативную сумму процентов

2.5. Включение в налоговые расходы процентов по кредитам

банков и займам, превышающих средний уровень процентов, взимаемых по долговым

обязательствам, выданным на сопоставимых условиях.

3. Нарушение принципов оценки активов, для приобретения

(создания) которых привлекались заемные средства.

3.1. Включение в инвентарную стоимость объектов основных

средств, нематериальных активов и прочих внеоборотных активов, процентов по

кредитам и займам, полученным на финансирование капитальных вложений, после

принятия этих объектов на учет

3.2. Некорректный учет себестоимости материалов,

приобретенных с использованием заемных средств

3.3. Отнесение на расходы по обычным видам деятельности

процентов по кредитам и займам, полученным на инвестиционную и финансовую

деятельность

3.4. Некорректное формирование первоначальной стоимости

финансовых вложений, приобретенных с привлечением заемных средств.

4. Нарушение принципов формирования финансовых результатов в

бухгалтерском учете.

4.1. Отнесение на собственные источники средств процентов

по кредитам и займам сверх норматива, установленного гл.25 НК РФ

4.2. Отнесение на собственные источники средств процентов

по кредитам и займам, полученным в иностранной валюте по ставке, превышающей

15% (ст.269 НК РФ)

4.3. Отнесение процентов по кредитам и займам, не

связанным с производством и реализацией, к расходам, уменьшающим налоговую

базу по налогу на прибыль

4.4. Завышение суммы налога на прибыль путем включения во

внереализационные доходы процентов по беспроцентным займам

4.5. Некорректное исчисление курсовых разниц, возникающих

в связи с получением кредитов банков в иностранной валюте

4.6. Некорректное исчисление суммовых разниц, возникающих

в связи с получением кредитов и займов, выраженных в иностранной валюте или в

условных единицах

5. Некорректное отражение в учете обязательств перед третьими лицами в

связи с отношениями, связанными с получением кредитов и займов.

III. Источники и методы получения аудиторских доказательств

при проверке кредитов и займов

В учетной политике предприятия представлено описание альтернативных учетных

решений, выбор которых предоставлен экономическому субъекту. Выбранное

экономическим субъектом решение аудитор при необходимости может сравнивать с

другими имеющимися вариантами, провести необходимый анализ и дать

рекомендации по организации ведения учета.

Согласно Закону «О бухгалтерском учете» в перечень документов, которые должны

быть утверждены в приказе или распоряжении руководителя экономического

субъекта о принятой учетной политике, включается рабочий план счетов

бухгалтерского учета. Он содержит синтетические и аналитические счета,

необходимые для ведения учета в соответствии с требованиями своевременности и

полноты учета и отчетности. Состав рабочего плана счетов зависит от:

• принятой предприятием учетной политики;

• применяемых учетных решений;

• глубины аналитического учета;

• разделения учета на управленческий, финансовый, налоговый;

• других факторов.

В методике аудиторской проверки должны быть предусмотрены схемы бухгалтерских

проводок, соответствующих основным учетным решениям по учету кредитов и

займов.

В соответствии с пунктом 32 ПБУ 15/01 в составе информации об учетной

политике организации необходимо наличие как минимум таких данных, как:

• перевод долгосрочной задолженности в краткосрочную;

• состав и порядок списание дополнительных затрат по займам;

• выбор способов начисления и распределения причитающихся доходов по заемным

обязательствам;

• порядок учета доходов от временного вложения заемных средств.

Первичные документы. Предприятия и организации могут использовать

различные первичные учетные документы – унифицированные первичные документы и

документы, разрабатываемые предприятиями самостоятельно.

При аудите кредитов и займов аудитору в качестве первичных документов в

бухгалтерии проверяемого предприятия предоставляют также:

• выписка банка, если проценты снимаются с расчетных, валютных и прочих счетов;

• выписки банка по ссудному счету;

• платежные поручения, если проценты перечисляются в другой банк;

• мемориальные ордера банка;

• кредитные договора;

• договоры займа;

• договоры залога;

• договоры страхования невозврата кредитов;

• дополнительные соглашения к кредитным договорам и др.

Регистры аналитического учета. Планом счетов бухгалтерского учета

устанавливается состав обязательных аналитических группировок по

каждому бухгалтерскому счету.

Экономический субъект в соответствии с принятой учетной политикой,

разработанными системами управленческого, финансового и налогового учета,

применяемой формой счетоводства может использовать различные регистры

аналитического учета – карточки, ведомости, журналы, а также их машинные

аналоги.

Аналитический учет по кредитам и займам на предприятии должен быть

организован по:

• видам кредитов и займов (рублевый, валютный);

• банкам и прочим организациям и физическим лицам, у которых он был получен;

• целевому назначению кредитов;

• срокам (просроченные кредиты; кредиты, срок погашения которых еще не

наступил);

• участию в расчете налогооблагаемой прибыли.

Регистры синтетического учета. Состав регистров синтетического учета

зависит от применяемой на предприятии формы бухгалтерского учета (формы

счетоводства). Методика проведения детальной аудиторской проверки должна

содержать перечень регистров синтетического учета, характерных для каждой формы

счетоводства.

Финансовая (бухгалтерская) отчетность. Она включает:

• бухгалтерский баланс – ф.№1;

• отчет о прибылях и убытках – ф.№2;

• отчет об изменениях капитала – ф.№3;

• отчет о движении денежных средств – ф.№4;

• приложение к бухгалтерскому балансу – ф.№5.

Помимо регистров бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности

источниками информации являются регистры налогового учета и налоговые

декларации.

Перечень и описание аудиторских процедур, применяемых при проверке оборотов и