Курсовая: Система счетов управленческого учёта на предприятии

должного внимания, это приводит не к совершенствованию методов планирования,

уче­та. калькулирования и анализа себестоимости про­дукции, а к потере

тех приемов, которые были вы­работаны в предыдущие десятилетия.

Такое положение объясняется тем, что годы независимости Украины

сопровождались экономическим кризисом и нарастанием инфляции. В этих условиях

прибыль предприятиями достига­лась не путем снижения .затрат на производство

продукции, а за счет повышения отпускных цен. И хотя после денежной реформы и

введения на­циональной валюты курс гривни несколько стабилизировался, перемен

в отношении к себесто­имости продукции не наблюдается.

Это, однако, не означает, что в стране отпада­ет необходимость теоретических

разработок и практических действий по повышению внимания к формированию

себестоимости продукции на каждом предприятии. Опыт развитых стран

по­казывает, что по мере достижения цивилизован­ных рыночных отношений

внимание к себестои­мости продукции будет неуклонно повышаться. Поэтому

необходимо усиливать теоретическую и практическую разработку проблем

формирова­ния себестоимости продукции.

Мировая практика свидетельствует о том, что по мере возрастания потребности в

эффективном управлении предприятием учет производственных затрат и

калькулирования себестоимости продук­ции (производственный учет)

трансформируется в управленческий учет. В дальнейшем изложении будет

показано, что учетом эта а кон омическая система называется по традиции,

поскольку она включает в себя действия, выходящие за рамки собственно учета.

В предисловии к переводу книги американ­ских авторов по международной

перспективе учета констатируется: "Методологически и орга­низационно учет на

Западе подразделяется на финансовый и управленческий... В отличие от принятой

у нас типовой организационной струк­туры управления предприятием бухгалтерия

в западной фирме полностью берет на себя. обя­занности планового отдела и

аналитических. служб. Это достигается высокой квалификацией бухгалтерских

кадров, нередко занимающих весьма достойное место в управленческих

струк­турах бизнеса". Это положение подтверждается тем, что во втором разделе

книги, посвященном проблемам управленческого учета, рассматрива­ется

содержание информационных систем для управления, организации планирования и

конт­роля. оценки и анализа деятельности мультинациональных корпораций,

трансфертному цено­образованию и налогообложению на междуна­родном рынке.

В бывшем Советском Союзе невозможно было пропагандировать формирование

управленчес­кого учета, поскольку он был порождением капиталистической

системы. Но необходимость в ком­плексном решении проблем себестоимости

про­дукции существовала. Поэтому было предложе­но формирование системы

управления себесто­имостью продукции, которая должна включать в себя:

планирование и прогнозирование себестои­мости, нормирование производственных

затрат, учет фактических затрат, калькулирование факти­ческой себестоимости

продукции, анализ себе­стоимости продукции и отклонений от норм. кон­троль и

регулирование себестоимости.

В 1950 году бригада английских специалистов по вопросам учета и отчетности по

заданию Бри­танского совета по производительности изучала систему

зарождающегося а тот период управлен­ческого учета Характерно, что бригада

после изучения состояния учета представила отчет под названием

"Управленческий учет" (Management Accounting) В русском переводе название

отче­та звучало в унисон действующей терминологии, Которая исключала введение

термина "управлен­ческий учет". В предисловии к переводу книги также не

используется этот термин.

С переходом к формированию рыночных от­ношений препятствий к внедрению

управленчес­кого учета нет. И за истекший период появились учебные и

практические пособия по управленчес­кому учету, переводные издания, в

университет­ские учебные планы введены соответствующие курсы. Но освоение

управленческого учета в стра-не происходит противоречиво.

Противоречивость в подходе к: управленчес­кому учету проявляется и в

законопроектах по бухгалтерскому учету. Известно, что первый за­конопроект

был опубликован в журнале "Бухгалтерський o6лiк i аудит" № 1 за 1994 год.

Второй законопроект опубликован В журнале "Вестник бухгалтера и аудитора

Украины" № 5 за 1997 год. который является официальным органом Феде­рации

профессиональных бухгалтеров и аудито­ров Украины и Союза аудиторов Украины.

При этом в первом проекте Закона Украины "О бух­галтерском учете"

предусматривается под разде­ление единого бухгалтерского учета на два вида:

финансовый и управленческий. Во втором зако­нопроекте выделение

управленческого учета не предусмотрено.

Следует к этому добавить, что против форми­рования управленческого учета в

стране возражают и видные ученые.

Важно отметить, что профессор Б. И Валуев в содержательной статье

поддерживает мнение профессора А. С. Бородкина о том, что "следует исключить

надуманное деление бухгалтерского учета на финансовый и управленческий" Если

же учесть то обстоятельство, что в послевоенный период а практике предприятий

США учет про­изводственных затрат расформировался в уп­равленческий учет и на

протяжении почти полу­века успешно развивается и обеспечивает эф­фективность

производства, говорить о "надуман­ности деления" не следует.

Если еще добавить, что речь не идет о деле­нии единого бухгалтерского учета, а,

как это бу­дет показано ниже, только о дополнении учета производственных затрат

и калькулирования се­бестоимости продукции функциями планирова­ния,

нормирования, анализа себестоимости про­дукции и подготовки проектов

управленческих решений, то есть системном подходе к управле­нию себестоимости

продукции, как сохранении, единства бухгалтерского учета, различия в под­ходах

профессора Б. И. Валуева и автора настоя­щей статьи практически

исчезают "Важно сохра­нить все полезное, что достигнуто предшествен­никами, и

получить новые результаты, придаю­щие системе учета объективно необходимую

уп­равленческую ориентацию". И с этим выводом следует целиком согласиться

Проблема управленческого учета в современ­ных условиях приобретает

существенную акту­альность, и поэтому необходим углубленный ана­лиз

зарубежной и отечественной практики.

Развитие управленческого учета в США

В послевоенный период бухгалтерский учет в США подразделяли на финансовый

учет (finan­cial accounting) и учет затрат (cost accounting). Вы­деление

последнего предопределялось необхо­димостью сохранения коммерческой тайны

каж­дого предприятия.

В этот период учет производственных, затрат (производственный учет) выполнял

в основном учетные функции по выявлению фактической се­бестоимости

производимой продукции и обес­печению контроля за формированием затрат.

Еще в начале 60-х годов словарь для бухгалте­ров производственный учет

определял как "часть бухгалтерского учета, которая включает класси­фикацию.

записи, распределение, обобщение текущих и предполагаемых затрат и

составление по ним отчетности. В поле деятельности бухгал­тера по учету

затрат входит разработка системы и процедур учета затрат, поддержание их в

дей­ствии, распределение затрат по подразделени­ям. функциям,

ответственности, видам деятель­ности, изделиям, территориям, периодам и

дру­гим направлениям, прогнозирование будущих стандартных и желаемых затрат,

исчисление фак­тической себестоимости; сравнение себестоимо­сти по различным

периодам, фактической себе­стоимости с ожидаемой или стандартной, выяв­ление

альтернативных затрат; представление и разъяснение состава затрате целью

управленчес­кого контроля текущих и будущих операций.

Таким образом, содержание производствен­ного учета в тот период почти не

выходило за рамки бухгалтерского учета. Можно отметить только довольно

широкий диапазон распреде­ления затрат, прогнозирование и выявление

аль­тернативных затрат.

Вместе с тем, в тот период развивается науч­ный подход к управлению

предприятием (компа­нией. корпорацией), развивается информацион­ная система,

повышаются требования к данным бухгалтерского учета. Как показано в одной

ста­тье в журнале "Управленческий учет", "бухгалтер-калькулятор стоял перед

двумя альтернативами:

занять место в бригаде управления и обеспечи­вать данными, в которых

управление нуждается, или быть отправленным на второстепенную по­зицию

клерка, который просто действует как на­копитель записей всего случившегося,

т.е. продол­жать обеспечивать данными финансовую отчет­ность. Сейчас

очевидно, что он избрал первую альтернативу — присоединился к управлению.

Но чтобы выполнять свою часть работы, он должен был изменить свои методы и

отвечать на проблемы, которые не являются чисто учетными. То, к чему он

стремился, находилось в родствен­ных областях: экономике, математике,

статисти­ке, психологии, маркетинге, технологии. Он дол­жен был заимствовать

кое-что от каждой из них. В результате появилась новая область —

управ­ленческий учет"'.

В ходе трансформации в США производствен­ного учета в управленческий к

середине 60-х го­дов уже действовали и использовались многие из современных

методов и приемов: системы стандарт-кост и директ-костинг, системное деле­ние

на переменные и постоянные расходы, при­менение гибких смет, учет затрат по

центрам при­были и ответственности, определение точки кри­тического объема

производства и другие. В дальнейшем создавались новые приемы,

совер­шенствовались действующие, расширялись горизонты действия

управленческого учета

В современных условиях управленческий учет в США значительно расширил области

примене­ния и вышел за пределы собственно бухгалтерского учета. В состав

современного управленчес­кого учета входит нормирование, планирование и

прогнозирование производственных затрат и себестоимости продукции: учет и

распределение затрат по различным направлениям, калькулиро­вание

себестоимости продукции: анализ себе­стоимости продукции и выявление

отклонений от стандартов и смет; подготовка проектов управ­ленческих решений,

связанных с регулировани­ем затрат, и по вопросам инвестиционной

дея­тельности предприятия.

Необходимо остановиться на специфических методах и приемах управленческого

учета, кото­рые создают условия для максимального обес­печения всех уровней

управления необходимой (релевантной) информацией.

1. Прежде всего надо подчеркнуть применение различных видов себестоимости

продукции для различных управленческих потребностей. При этом чаще всего

используется три типа себестоимости: себестоимость по центрам

от­ветственности. используемая для планирова­ния и контроля деятельности

ответственных исполнителей; полная производственная се­бестоимость.

используемая для установления цен и других оперативных решений при нормальных

обстоятельствах, себестоимость из­делий по прямым затратам, которая

исполь­зуется для установления цен и других опера­тивных решений при

специфических обстоя­тельствах (желание использовать свободные мощности)".

2. Все затраты производства по отношению к из­менениям объема производства в

планирова­нии и учете подразделяются на переменные (variable costs) и

постоянные .(fixed costs) рас­ходы. Следует подчеркнуть, что такое деление

при рассмотрении классификации расходов приводится и в наших учебниках, но

практи­ческого значения оно не имеет. В управленчес­ком учете США такое

подразделение имеет серьезное практическое применение. Наибо­лее широкое

использование деление на пере­менные и постоянные расходы имеет при

по­строении графиков анализа поведения затрат, прибыли и объема продаж,

позволяет определить точку критического объема продаж (breaken-even point),

ниже которой производ­ство становится убыточным.

3. Оригинальным достижением управленческо­го учета является составление

гибких смет производственных затрат (flexible budget). До введения гибких

смет составлялись бюдже-ты по различным видам затрат: накладные

производственные, коммерческие, админи­стративные затраты. Все эти расчеты

велись

на плановый объем производства и продаж. В связи с тем, что фактический объем

прак­тически всегда отклонялся от планируемого, стали разрабатывать гибкие

сметы, в которых определяются затраты по вариантам выпол­нения плана

(несколько альтернатив невы­полнения и перевыполнения планов).

При этом используется деление затрат на по­стоянные, переменные и

полупеременные расходы. Расчеты себестоимости альтернатив ведутся по каждой

статье расходов в зависи­мости от их "поведения" по отношению к из­менению

объемов производства продукции:

статьи постоянных расходов не меняются, ста­тьи переменных расходов

пересчитываются пропорционально вменению объема произ­водства (продаж),

статьи полупеременных расходов изменяются частично по отношению к изменению

объемов.

4. Большая роль в планировании и учете затрат уделяется внедрению принципа

деления за­трат производства по центрам ответственнос­ти (responsibility

center). Эти центры исполь­зуются для оперативного контроля за затрата­ми

производства и реализации продукции. Они максимально детализируются для

обес­печения контроля по минимальной численно­сти состава исполнителей, по

возможности до каждого ответственного рабочего места.

5. Одним из важнейших методов контроля затрат производства является

составление сметы затрат (бюджетов) по центрам ответственности. Харак­терной

особенностью является включение в сме­ту только тех расходов, по которым

возможен контроль в соответствующих центрах.

6. В практике планирования и учета затрат вы­деляются технологические,

регулируемые и фиксированные расходы. К технологическим расходам (engineered

cost) относят затраты на производство продукции: материалы, расход энергии,

трудозатраты. Регулируемые расхо­ды (programmed cost) определяются на пе­риод

и, как правило, не зависят от объема про­изводства: расходы на рекламу,

повышение квалификации, консультативные услуги, фик­сированные расходы

(committed cost) связа­ны с собственностью, амортизация, налоги на

собственность, страховые взносы и долгосроч­ная аренда. Взаимосвязь и

характеристику этих видов расходов можно показать в сопо­ставлении (см.

табл.1)

Таблица 1

Группы расходов	Период	Методике контроля
Технологические	Кратко временный	Гибкие сметы и стандарты
Регулируемые	Продолжительный	Согласование со статической сметой
Фиксированный	Долгосрочный	Смета капиталовложений

7. Система учета производственных затрат под названием "стандарт-кост"

возникла в США в начале XX века. Отцом ее был Ф. Тейлор, ко­торый обосновал

метод нормативного опре­деления затрат. Дж Чартер Гаррисон в 1911 году

разработал и внедрил первую действу­ющую систему стандарт-костинг.

В тридцатые годы эта система стала известна и в Советском Союзе благодаря

описанию ее профессором М. X. Жебраком, который изу­чал практику стандарт-

кост на предприятиях США. На предприятиях Советского Союза подобная система

возникла и развивалась под названием нормативного учета произ­водства.

Характерной особенностью стандарт-коста является то, что стандарты расхода

материа­лов и ставки заработной платы на изделие разрабатываются с

согласованием с исполни­телями и оперативно изменяются при изме­нениях в

технологическом процессе и других условий производства. Это избавляет от

не­обходимости документального оформления возникающих отклонений от

стандартов. От­клонения определяются ежемесячно расчет­ным путем.

Хочется подчеркнуть одну мало заметную де­таль в рекомендациях автора

монографии:

"Так, например, завод сельскохозяйственных орудий производит несколько сот

различных типов орудий различного стиля и размера, фабрика серебряных изделий

производит десятки тысяч различных типов изделий. Если бы в этих условиях

пришлось отложить вве­дение учетной системы до момента установ­ления вполне

научных стандартов всех опе­раций - это оттянуло бы на долгие годы вве­дение

рациональной системы учета". Это свидетельство рационального и

прагматичес­кого подхода к внедрению нового.

Наиболее полно современное представление о системе стандарт-кост подано в

переводной монографии К. Друри.

8. Особенностью управленческого учета являет­ся использование метода учета

себестоимо­сти изделий по прямым затратам (direct-cost­ing). Директ-костинг

позволяет снизить за­траты на ведение учета, поскольку учет затрат по

изделиям ведется только по прямым за­тратам. Все косвенные расходы относятся

в целом на произведенную продукцию. Систе­ма директ-костинг позволяет

обосновывать управленческие решения при специфических обстоятельствах. Полная

производственная себестоимость изделий при возникновении потребности

определяется расчетным путем. Система директ-костинг в США получила

до­вольно широкое распространение. Националь­ная ассоциация бухгалтеров

провела в нача­ле 50-х годов исследование среди ряда компаний и в 1953 году

опубликовала исследо­вательский отчет под названием "Директ-Костинг".

Десять лет спустя ассоциация провела иссле­дование на пятидесяти компаниях,

которые имели большой опыт применения системы и подготовила исследовательский

отчет под названием "Современное применение систе­мы директ-костинг". В

отчете учтены литера­турные источники по теме. Наряду с раскры­тием природы

системы директ-костинг в от­чете показана практика ее применения для

планирования прибыли, принятия решений по ценообразованию, организации

контроля затрат, для составления внутренней и внеш­ней финансовой отчетности.

Профессор С. С. Сатубалдин. анализируя систему бухгалтерского учета в США,

дает ха­рактеристику управленческого учета. К этому следует добавить, что он

в своей монографии дал наиболее полное описание действующей а США системы

директ-костинг.

9. Следует подчеркнуть использование специ­альных методов для определения

себестои­мости продукции комплексных производств, которые в одном процессе

получают несколь­ко продуктов. Примером может служить про­дукция

нефтепереработки, цветной метал­лургии и др. В практике компаний США

ис­пользуется три метода распределения затрат, используются рыночные цены и

доля валово­го продукта в объеме реализационной сто­имости: используются

натуральные показате­ли: затраты не распределяются, а запасы оце­ниваются в

рыночных ценах.

Одним из вариантов распределения затрат, которому уделяется внимание,

является оценка побочной продукции

10. Заслуживает изучения с целью внедрения в практику отечественных

предприятий мето­дов по процессного, по операционного каль­кулирования

себестоимости продукции и калькулирования в условиях непрерывного производства

(just in time).

11. В отличие от финансового учета, данные ко­торого используются для

внешней отчетнос­ти, данные управленческого учета служат для составления

оперативной отчетности для внутренних потребностей с различной пери­одичностью

и степенью детализации.

12 Отклонения от стандартов подсчитываются в конце каждого месяца

путем сопоставления фактических расходов со стандартами. При этом методом

цепных подстановок рассчиты­ваются отклонения за счет изменения цен (та­рифов)

и за счет эффективности (количе­ственные изменения расхода материалов).

13. В управленческом учете тщательно изучают­ся колебания затрат под

влиянием различных факторов. В основу такого анализа положе­но понятие "функции

затрат", которое используется для оценки и прогнозирования затрат.

14. Большое внимание уделяется распределению косвенных затрат между

изделиями. При этом речь идет не только и не столько о традици­онном

распределении непрямых затрат для получения калькуляции полной себестоимо­сти

по видам продукции. Имеются в виду раз­ные методы распределения в зависимости

от заданий, которые возникают перед руково­дителем для принятия решений. Это

относит­ся к принятию решений по использованию оборудования, приобретению новых

видов оборудования, стимулированию использова­ния определенных видов услуг в

пределах компании, для определения справедливых цен при получении заказа.

15. В управлении и принятии решений корпора­циями США прослеживается ярко

выражен­ная тенденция децентрализации полномочий и ответственности. Известный

американский экономист Рассел Акофф подчеркивал, что при формировании

организационной струк­туры корпорации необходимо предусмотреть "возможность

даже наименьшему подразде­лению быть настолько автономным, насколь­ко вообще

это возможно в структуре корпо­рации".

Такая децентрализация предусматривает ком­мерческие связи между

подразделениями корпорации и ответственность руководите­лей подразделений за

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5