Диплом: Трансформация финансовой отчетности в соответствии с МСФО

является кратковременным, его балансовая стоимость уменьшается. Такое

снижение стоимости долгосрочных инвестиций, за исключением временного

снижения, отражается в отчете о прибылях и убытках. Увеличение балансовой

стоимости долгосрочных инвестиций, возникающее в результате переоценки

долгосрочных инвестиций, должно быть отнесено на кредит счета изменения

стоимости инвестиций в результате переоценки в разделе акционерный капитал. В

той степени, в которой снижение стоимости инвестиций компенсирует предыдущее

увеличение стоимости той же инвестиции, которое было отнесено на кредит счета

изменения стоимости инвестиций в результате переоценки и в последствии не

было сторнировано, это снижение учитывается на счете изменения стоимости

инвестиций в результате переоценки. Во всех прочих случаях снижение

балансовой стоимости должно быть отражено как расход.

Важно отметить ряд различий при учёте дебиторской задолженности. Несмотря на

то, что в соответствии как с российской системой учета, так и МСФО учет

должен вестись по моменту отгрузки, требование о ведении учета по отгрузке

является новым в российской системе учета. Поэтому предприятиям для

соблюдения нового требования необходимо изменить свои системы учета.

Кроме того, в соответствии с международными стандартами, в отношении любой

дебиторской задолженности, взыскание которой считается сомнительным,

создаются резервы (резервы по сомнительным долгам). Такие резервы должны

относиться на счет прибылей и убытков. В то же время российская система учета

требует, чтобы безнадежная задолженность была конкретно определена, и чтобы

дебиторская задолженность сроком более 4 месяцев, по которой не начато

погашение, списывалась. На практике, при составлении отчётности российскими

предприятиями по МСФО, резерв по сомнительным долгам составляет очень

значительный процент и существенно уменьшает показатели прибыли.

Международные стандарты учета предписывают следовать принципу соответствия,

согласно которому затраты отражаются в периоде ожидаемого получения дохода, а

в российской системе учета затраты отражаются после выполнения определенных

требований к составлению документации. Требование наличия надлежащей

документации часто не позволяет российским предприятиям учесть все операции,

относящиеся к определенному периоду. Основополагающий принцип МСФО,

заключающийся в том, что содержание финансовой отчетности важнее формы

представления информации или ее извлечения, находится в противоречии с

положением о необходимости наличия достаточной документации для отражения

операции.

Одно из существенных различий в подходе к отчёту о прибылях и убытках в

России и международной практике было устранено в ходе реформы. Как известно,

до недавнего времени за момент реализации продукции можно было принимать

момент оплаты продукции или момент её отгрузки, и подавляющее большинство

предприятий использовали первый, так называемый “кассовый” метод учёта. С 1

января 1996 г. в бухгалтерском учёте момент реализации продукции

определяется, как правило, только по моменту отгрузки, как в западной

практике. Однако для целей налогообложения можно использовать оба варианта

определения момента реализации.

Налог на прибыль отражается в отчете о прибылях и убытках формата МСФО после

расчета прибыли и убытков от всей хозяйственной деятельности. Это положение

совпадает с требованиями новой формы российского отчета о финансовых

результатах и их использовании, за исключением того, что многие расходы,

учитываемые при расчете финансового результата до налогообложения в

соответствии с МСФО, рассматриваются в российской системе учета как

использование прибыли. На использование прибыли относятся расходы, которые не

уменьшают налогооблагаемую прибыль в соответствии с требованиями российской

системы учета.

Еще одним различием между новой российской формой отчета о финансовых

результатах и отчетом о прибылях и убытках формата МСФО является

классификация общехозяйственных расходов и амортизации. Несмотря на то, что в

новой российской форме общехозяйственные расходы представлены отдельной

строкой, в прошлом эти расходы включались в производственные расходы. Поэтому

компаниям необходимо будет произвести изменения в структуре себестоимости

реализованной продукции.

Также следует выделить некоторые различия в составе себестоимости

реализованной продукции.

· Затраты отчетного периода - В соответствии с МСФО коммерческие расходы

и, в общем случае, общехозяйственные расходы (амортизация зданий управления,

расходы на содержание аппарата управления, вспомогательных служб) не

рассматриваются как непосредственно связанные с приобретением и производством

товаров, и следовательно, не включаются в себестоимость производства. В

соответствии с российской системой учета коммерческие расходы и

общехозяйственные расходы включаются в состав себестоимости реализованной

продукции.

· Себестоимость производства и незавершенное производство - В

соответствии с МСФО в производственную себестоимость входят расходы,

непосредственно связанные с доставкой товаров покупателю, расходы по продаже

продукции товарного вида, расходы по транспортировке приобретенных товаров,

затраты на оплату труда и другие производственные расходы, понесенные в

процессе обработки товаров до момента реализации. Помимо производственных

затрат в себестоимость производства должны включаться все расходы по

переработке, которые являются необходимыми для данной местности и в данных

условиях. В стоимость приобретения входят импортные пошлины, стоимость

транспортировки и доставки и любые другие непосредственно относящиеся к

приобретению затраты, за исключением торговых скидок.

В соответствии с российскими стандартами учета в себестоимость реализованной

продукции включаются только расходы, учитываемые при налогообложении. Поэтому

расходы, не уменьшающие налогооблагаемую прибыль, относятся на счет 81

“Использование прибыли” и исключаются из себестоимости реализации.

Расходы по уплате процентов по непогашенной задолженности и налог на прибыль

не включаются в себестоимость производства. Для целей международной

отчётности расходы по уплате процентов учитываются при определении

финансового результата до налогообложения и отражаются таким же образом, как

доходы по внереализационным операциям, расходы по внереализационным операциям

и прибыли или убытки от курсовой разницы. Все эти статьи указываются в доходе

компании до налогообложения. При этом они рассматриваются как не относящиеся

к основной деятельности компании и, таким образом, указываются после

финансового результата от основной деятельности. В соответствии с новой

формой российского отчета о финансовых результатах расходы по уплате процента

включаются в финансовый результат от основной деятельности, а прибыль/убыток

от курсовой разницы отражается в отчетности как прочие доходы и расходы.

Большой теоретический и практический интерес вызывают учёт бартера. В

российской экономике бартер играет значительно более важную роль, нежели в

международных масштабах. (Например, финансовой революцией в РАО “ЕЭС России”

в 1999 г. было признано то, что компании удалось собрать 49 % “живых” денег в

общей сумме платежей по сравнению с 19 % в 1998 г.). Согласно МСФО, если

товары или услуги обмениваются на другие однородные и аналогичные по

стоимости товары или услуги, такая сделка не признается реализацией. Такая

ситуация возникает, когда поставщики обмениваются товарами, перемещая их

между различными регионами, с тем чтобы своевременно отреагировать на

локальные изменения спроса. В тех случаях, когда происходит обмен

разнородными товарами, например, грузовые автомобили обмениваются на стальной

прокат, МСФО определяет такие сделки как сделки, приносящие доход. В

российской системе учета бартерные операции всегда рассматриваются как

реализация. Следовательно, при обмене товаров на аналогичные товары, такие

сделки следует исключить из реализации, определяемой согласно международным

стандартам.

В отличие от российской практики международные стандарты не регламентируют

план счетов. Структура российского плана счетов была разработана более 50 лет

назад и, несмотря на изменения, внесенные в 2000 г., потеряла актуальность и

по многим статьям не соответствует основополагающим принципам МСФО.

Таким образом, между российскими и международными стандартами существует очень

большое количество различий как принципиальных, так и менее значительных. Чтобы

оценить масштаб подобных расхождений необходимо сравнить 2 комплекта

консолидированной отчётности за 1998 г., подготовленные РАО “Газпромом”. Один

из них был составлен в соответствии с российским законодательством, а другой –

в соответствии с МСФО. Выяснилось, что расхождение в показателе чистой прибыли

составило более 100 млрд. рублей – 42,49 млрд. рублей чистого убытка по

российским правилам бухучёта и 147,22 млрд. по МСФО. Расхождение в определении

резервов (за исключением резерва по сомнительным долгам) составило 45,4 млрд.

рублей, а в отношении резерва по сомнительным долгам – 20,6 млрд. рублей.

Сумма, которая по российскими правилами относится на капитал, а в соответствии

с МСФО является расходами, достигает 29,5 млрд. рублей. Величина дохода по

денежным статьям, который не признаётся в соответствии с российским бухучётом и

признаётся в соответствии с МСФО, составляет 62,9 млрд. рублей. Есть и другие

не менее существенные расхождения[6]

.

Таким образом, международные стандарты – это компромисс между ведущими

системами учёта в мире. Нельзя отрицать тот факт, что в России уже накоплен

большой полезный опыт, сложилась система бухгалтерского учёта. Поэтому при

использовании международных стандартов финансовой отчётности для создания

новой национальной системы учёта международный опыт должен быть адаптирован к

российской специфике.

1.5. Реформа бухгалтерского учёта в России

Первые итоги перехода России на международные стандарты финансовой отчётности

В Российской Федерации еще в 1992 г. была осознана необходимость интеграции

бухгалтерского учета с международной практикой и составлена Государственная

Программа перехода Российской Федерации на принятую в международной практике

систему учёта и статистики в соответствии с требованиями развития рыночной

экономики.

Программой реформирования бухучёта в соответствии с МСФО, утвержденной в 1998

г., был установлен широкий комплекс мероприятий по практической реализации,

начиная с разработки нормативной базы и мер по повышению квалификации

специалистов по бухучёту и заканчивая организацией международного

сотрудничества. В феврале 1998 г. был открыт Международный центр реформы

системы бухгалтерского учёта (МЦРСБУ). Это неправительственная некоммерческая

организация координирует предоставление международной технической помощи для

специальной Межведомственной комиссии по реформированию бухгалтерского учёта

и финансовой отчётности, составленной из представителей Министерства

финансов, Центрального Банка, Федеральной Комиссии по ценным бумагам,

Госналогслужбы, Госкомстата и других ведомств. МЦРБУ выполняет роль

связующего звена между Комитетом по международным стандартам и российскими

профессиональными организациями и регулирующими органами.

Также следует выделить издание официального перевода МСФО на русский язык и

перечень основных терминов международных стандартов. Ранее МСФО были

официально переведены только на немецкий язык. 2 ноября 1998 г. состоялась

презентация русского издания международных стандартов, подготовленного с

участием широкого круга экспертов КМСФО и российских специалистов.

Институтом профессиональных бухгалтеров с участием специалистов Минфина были

разработаны Положение об аттестации профессионального бухгалтера и Порядок

проведения квалификационных экзаменов на аттестат профессионального бухгалтера,

одобренные Межведомственной комиссией по реформированию бухгалтерского учёта и

финансовой отчётности. Аттестация профессиональных бухгалтеров проводится

Институтом профессиональных бухгалтеров с 1996 г., и по состоянию на 1 июня

1999 г. её прошли свыше 14 тысяч бухгалтеров

[7] Целью указанных документов является подтверждение бухгалтерским

сообществом профессионального уровня своих представителей, как это принято в

большинстве развитых стран (в качестве примера можно привести известные

международные сертификаты Certified Public Accountant, CPA и The Association of

Chartered Certified Accountants, ACCA). Также Институтом разработан Кодекс

профессиональной этики профессионального бухгалтера. Таким образом, в

направлении кадрового обеспечения реформы достигнуты определённые успехи. В то

же время следует отметить, что наблюдается значительное отставание в разработке

программ обучения и переподготовки бухгалтерских кадров. Как правило,

бухгалтеры-практики плохо представляют себе суть происходящих изменений. Это

означает, что существует необходимость активнее вовлекать широкие круги

бухгалтеров в обсуждение разрабатываемых документов, а также оказывать

содействие при отстаивании своих профессиональных интересов.

Особого внимания заслуживает новый план счетов финансово-хозяйственной

деятельности организаций, утвержденный приказом Минфина от 31 октября 2000 г.

№ 94н. Положительные изменения, представленные в новом плане счетов

бухгалтерского учета, комментируются разработчиками и специалистами в области

бухгалтерского учета. Так, по мнению руководителя Департамента методологии

бухгалтерского учета и отчетности Министерства финансов Российской Федерации

А.С. Бакаева, необходимость введения нового плана счетов определялась

несоответствием старого плана счетов и создаваемым Минфином положений

(стандартов) по бухгалтерскому учету, причем большинство изменений были

вызваны ПБУ 6/01 «Учет основных средств», ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ

10/99 «Расходы организации». Л. З. Шнейдман считает, что особую актуальность

нынешнему пересмотру плана счетов придает активная и целенаправленная работа

по сближению отечественной учет­ной практики с международно признанной

практикой бухгалтерского уче­та, и принятое Правительством Российской

Федерации решение об ориен­тации на международные стандарты финансовой

отчетности (МСФО) предопределяет необходимость значительных изменений

процесса фор­мирования финансовой информации. По мнению Л. З. Шнейдмана,

изменения, вносимые в план счетов, должны обеспечить:

1. Более высокую степень досто­верности и объективности информации о

финансовом положении и результатах деятельности организации;

2. Рационализацию порядка отражения на счетах бухгалтерского учета фактов

хозяйственной жиз­ни;

3. Значительное снижение затрат на формирование отчетной фи­нансовой информации

в соответствии с МСФО[8].

Однако после анализа представленного плана счетов можно выделить некоторые

негативные стороны. По мнению автора, новый план счетов недостаточно

приближает российскую концепцию бухгалтерского учета к МСФО. Кроме того,

несмотря на желание разработчиков отделить балансовые счета и счета прибылей

и убытков, это разделение не было реализовано в полной мере, и, например, в

разделе IX «Финансовые результаты» вместе со счетами доходов и расходов

текущего периода отражаются счета доходов и расходов будущих периодов. Таким

образом, изменения в новом плане счетов представляются половинчатым шагом к

международным стандартам, и уже сейчас очевидно, что для продолжения реформы

российской системы бухгалтерского учета и интеграции с МСФО будут необходимы

дальнейшие изменения в плане счетов, что повлечет дополнительные затраты.

В соответствии с п. 2 приказа Минфина от 31 октября 2000 г. № 94н «Об

утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной

деятельности организаций и инструкции по его применению» переход к применению

нового плана счетов бухгалтерского учета организациям разрешается осуществить

в течение всего 2001 г. по мере их готовности. Поскольку отчетность

российских компаний за 2000 год составлена на основе старого плана счетов, то

изменения, вносимые новым планом счетов, в данной работе рассматриваться не

будут.

Проблемы реформирования

Переход на международные стандарты финансовой отчётности нельзя рассматривать

как единственную цель реформирования. В действительности реформа должна быть

гораздо глубже и заключаться в построении эффективной надстройки над новым

типом хозяйственных отношений в России. В итоге должна быть создана среда,

обеспечивающая формирование полезной и объективной информации о финансовом

положении и результатах деятельности компаний.

Можно выделить ряд сложностей, препятствующих реформированию.

· Неблагоприятная экономическая обстановка – международные стандарты

рассчитаны на функционирование нормальной экономической среды, чему не в

полной мере отвечает нынешняя ситуация в экономике. Особенную озабоченность

вызывает кризис неплатежей и недостаток “живых” денег в экономике.

Недостаточная законодательная база – так, например, из-за отсутствия

следующих законов пока не представляется возможным принять ряд положений по

бухгалтерскому учёту:

o по налоговым расчётам (вторая часть Налогового

кодекса);

o по реорганизации предприятий (ФЗ “Об унитарных

предприятиях”).

· Постоянное обновление МСФО – в последние несколько лет МСФО

претерпевают серьёзные концептуальные изменения и по существу представляют

нечто вроде “движущейся мишени”, попасть в которую – задача, нелёгкая даже

для очень опытного стрелка. С одной стороны, необходимо своевременно

адаптировать новые термины МСФО в российскую юридическую терминологию. С

другой стороны, для того, чтобы избежать морального устаревания отечественных

стандартов, в процессе их разработке Минфину необходимо параллельно

отслеживать все текущие проекты и разработки КМСФО.

· Необходимость понижения в отдельных случаях статуса разрабатываемого

документа – например, вместо Положения по доверительному управлению Минфин

выпустил Указания по отражению в бухучёте операций, связанных с

осуществлением договора доверительного управления имуществом и договора

простого товарищества, т.е. вместо документа второго уровня был принят

документ третьего уровня системы нормативного регулирования бухучёта. То же

самое произошло в отношении положения “Прибыль на акцию”.

· Ориентация бухучёта на требования налоговых органов остаётся одним из

главных препятствий на пути реформирования. Зачастую руководители предприятий

опасаются, что в результате внедрения МСФО и перехода на предельно прозрачную

финансовую отчётность у них не останется резерва для ухода от

налогообложения. По мнению бывшего министра по налогам и сборам РФ А. Починка

“нужно окончательно развести бухгалтерский учёт и налоговую отчётность. Пусть

предприятия делают налоговую отчётность исходя из налоговых законов, и

исключительно для целей налогообложения, а бухгалтерский учёт ведут

исключительно в своих интересах. Тогда не возникнет дуализма учёта и появится

возможность глубокого всестороннего анализа деятельности собственно

предприятия”.

· Отсутствие отраслевых указаний по применению новых правил

бухгалтерского учёта – этот сложный момент связан с недостатками самих

международных стандартов, к которым относят обобщённый характер МСФО и

отсутствие подробных интерпретаций и конкретных примеров приложения

стандартов к конкретным ситуациям. В ПБУ также приводится лишь общее описание

методов учёта тех или иных операций, а прежняя практика, когда союзные

министерства и ведомства разрабатывали на базе правил Минфина отраслевые

указания, отсутствует.

Таким образом, предстоит ещё много сделать для того, чтобы Россия полностью

перешла на международную практику учёта, однако, необходимость составления

российскими компаниями финансовой отчетности в соответствии с международными

стандартами существует уже сегодня. С целью формирования показателей

финансовой отчетности, составленной по международным стандартам, российские

бухгалтеры вынуждены использовать сложные и во многом не определенные

процедуры трансформации и конверсии.

Глава 2 Трансформация бухгалтерской финансовой отчетности в соответствии с

Международнвми стандартами.

2.1 Методика трансформации финансовой отчетности российских предприятий в

соответствии с международными стандартами.

В настоящее время используются два варианта трансформации финансовой

отчетности российских предприятий в соответствии с международными

стандартами. Первый называют подходом с точки зрения инфляции, второй -

подходом с точки зрения валюты. Речь идет лишь о различии технических

приемов, поскольку и в том, и в другом случае основной целью трансформации

является получение отчетности, скорректированной на инфляцию, и, таким

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10